Как стать автором
Обновить
56.14
Рейтинг
АйТи-Лекс
Правовое сопровождение ИТ-проектов

Льгота по НДС для сделок с программным обеспечением

Блог компании АйТи-Лекс Финансы в IT
В начале 2008 г. бурно обсуждался Федеральный закон от 19.07.2007 N 195-ФЗ, которым в Налоговый кодекс (НК) была внесена поправка о предоставлении льготы по НДС при реализации прав на программы для ЭВМ и базы данных. Прошло три года, Минфин высказал свое мнение о порядке применения льготы, разработчики и дистрибьюторы подстроили под них договорные схемы, страсти поутихли. Однако подошло время налоговых проверок за период с 2008 г., когда принятые в отрасли схемы ухода от НДС попадут под пристальное внимание налоговых органов. Устоят ли они в судах? Попробуем разобраться.

Начнем с сути поправки. Законом установлено, что не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин, базы данных, а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора. На первый взгляд, казалось бы, не хитрая формулировка, но насколько полно она ложится на реальные схемы создания и распространения программного обеспечения?

В первом приближении мы видим, что льгота касается как минимум договоров об отчуждении исключительных прав (ст.1285 Гражданского кодекса (ГК)) и лицензионных договоров (ст.1285 ГК). Различие между указанными видами договоров заключается в следующем. По договору об отчуждении исключительного права на программу для ЭВМ или базу данных автор или иной правообладатель передает или обязуется передать принадлежащее ему исключительное право на произведение в полном объеме приобретателю такого права. Заключение лицензионного договора не влечет за собой переход исключительного права к лицензиату, а предполагает предоставление правообладателем права использования программы для ЭВМ или базы данных в установленных договором пределах.

А далее все становится не так уж и просто. Во-первых, передача исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных также не ограничивается указанным в ст. 1233 ГК договором об отчуждении исключительного права и лицензионным договором. Помимо этого, передача и /или предоставление права использования исключительного права на программы для ЭВМ и базы данных возможна по следующим видам договоров:
• договор авторского заказа (ст.1288 ГК);
• договор на создание программ для ЭВМ и баз данных (ст.1296 ГК);
• договор подряда, в рамках которого программное обеспечение создано как побочный результат (ст.1297 ГК РФ);
• государственный или муниципальный контракт (ст.1298 ГК);
• договор коммерческой концессии (ст.1027 ГК).

Применима ли к ним льгота по НДС? Ведь, несмотря на особый предмет в указанных выше договорах, передача или предоставление исключительного права на ПО по ним сводится к известной модели отчуждения прав в полном объеме либо предоставления лицензии.

Во-вторых, право использования ПО, полученное по лицензионному договору, может быть передано лицензиатом далее с письменного согласия лицензиара на основании сублицензионного договора. При этом на основании закона к сублицензионному договору применяются правила о лицензионном договоре. Означает ли это, что действительное для лицензионного договора правило об освобождении от НДС, применяется и в случае реализации прав по сублицензионному договору?

И в-третьих, передача ПО или прав на него (кому как нравится), как правило, сопровождается предоставлением дополнительных услуг (работ) технической поддержке и сопровождению, а в отношении сложного ПО также могут быть предусмотрены услуги по его инсталляции, отладке и внедрению. Как быть с реализацией сопутствующих услуг? Нужно ли выделять их стоимость из цены договора и начислять НДС?

Для начала предлагаю разобраться с первичными способами приобретения прав на ПО при его разработке.

НДС по договорам на создание программ для ЭВМ и баз данных



К сожалению, в обсуждаемой норме о льготе по НДС содержится прямое указание только на один вид договора, к которому она применима. Предоставление прав по лицензионному договору, как говорится, «вне подозрений». А как быть с остальными, и в первую очередь теми договорами, на основании которых возникают исключительные права? Увы, но в статье они прямо не поименованы, а потому мы рискуем получить отказ в применении льготы, если не убедим налоговый орган в его необоснованности с весомыми ссылками на гражданское законодательство.

Полагаем, ни у кого не должно возникнуть сомнений (даже у налоговой) в возможности использования льготы при реализации по договору об отчуждении исключительных прав, так как данный вид договора прямо указан в ГК в качестве основной договорной конструкции по передаче исключительных прав на программное обеспечение. В то же время, данный договор является далеко не единственным основанием для перехода исключительных прав новому владельцу.

Так на основании п.2 ст.1288 ГК. договором авторского заказа может быть предусмотрено отчуждение заказчику исключительного права на программное обеспечение, которое должно быть создано автором, или предоставление заказчику права использования этого ПО в установленных договором пределах В первом случае законом установлено применение к такому договору правил ГК о договоре отчуждения исключительного права, а во втором – лицензионного договора. Таким образом, можно обоснованно полагать необходимым применение льготы по НДС в случае получения прав на программы для ЭВМ и базы данных по авторскому договору заказа.

Ситуация достаточно редкая, т.к. договор авторского заказа предполагает, что исполнителем по нему выступает физическое лицо (автор). Поэтому, о возникновении обязанности автора уплатить НДС можно в принципе говорить лишь в случае, если он осуществляет свою деятельность в качестве предпринимателя. При этом предприниматель обычно используют упрощенный режим налогообложения. Но всякое бывает, а из песни, как говорится, слов не выкинешь.

Более интересна ситуация с договором подряда на создание ПО, который является наиболее часто используемым видом договора на разработку.

Когда программа для ЭВМ или база данных создана по договору, предметом которого было ее создание (по заказу), исключительное право на такую программу или такую базу данных принадлежит заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное (ст.1296 ГК).

В данном случае законодатель в целях дополнительной защиты заказчика разработки программного обеспечение, как и в случае создания служебного произведения, установил презумпцию принадлежности исключительных прав на произведение заказчику.

Из данного положения налоговые органы делаю вывод, что в рамках указанного договора передача исключительных прав не осуществляется, так как исключительные права на разработанное по договору ПО возникает у заказчика в силу закона (см. Письмо Минфина РФ от 22 января 2008 г. N 03-07-11/23, Письмо Минфина РФ от 01.04.2008 N 03-07-15/44, Письмо УФНС по г. Москве от 11 августа 2008 г. N 19-11/75222).

Однако данная позиция не является безупречной. Во-первых, в НК отсутствует указание на конкретный вид договора о передаче исключительного права на программы для ЭВМ и базы данных, по которому возможно применение льготы. Во-вторых, вывод о невозможности передачи исключительных прав на программное обеспечение по договору подряда вызывает сомнения.

В развитие второго тезиса, можно сослаться на то, что в части предмета договор подряда на разработку программ и баз данных не отличается от договора авторского заказа. Различие проводится опять же только по субъектному составу: исполнителем по договору подряда (ст.1296 ГК) выступает юридическое лицо, а в договоре авторского заказа (ст.1288 ГК) – физическое лицо. В то же время в статье о договоре авторского заказа имеется ссылка на применение к нему положений договора об отчуждении исключительного права или лицензионного договора, тогда как в статье 1296 ГК прямо указано на принадлежность прав заказчику, если договором между подрядчиком (исполнителем) и заказчиком не предусмотрено иное. Однако установление презумпции принадлежности прав заказчику отнюдь не означает возникновение у него исключительного права с момента создания заказанного программного обеспечения без передачи от исполнителя (подрядчика).

Авторские права на произведение в полном объеме первоначально принадлежит его автору. Таким образом, организация, выступающая в качестве исполнителя по договору подряда, предметом которого было ее создание (по заказу), должны сначала получить такие права от автора по договору авторского заказа либо на основании положений закона о служебном произведении. Таким образом, исключительные права на программное обеспечение не могут возникнуть у заказчика без их передачи от автора и подрядчика.

Аналогично может решаться вопрос и по договорам подряда, которыми создание программного обеспечения для заказчика не было предусмотрено, когда стороны предусмотрели передачу такого права заказчику.

Тем не менее, в связи с отсутствием правоприменительной практики по данному вопросу в целях минимизации налоговых рисков можно только рекомендовать при создании программ и баз данных приобретать исключительные права на них на основании отдельного договора об отчуждении исключительного права. Указанные выше нормы права и принцип свободы договора не препятствуют сторонам в заключении договора, предусматривающего финансирование работ по созданию программного обеспечения с последующей передачей исключительных прав на них заказчику за отдельное вознаграждение.

На этом я заканчиваю первую часть статьи. Далее при заинтересованности публики будут рассмотрены вопросы применения НДС:
• при передаче прав по цепочке сублицензионных договоров;
• по договорам купли-продажи коробочного софта и в составе OEM-продуктов;
• по дополнительным услугам сопровождения и техподдержки ПО;
• а также по внешнеэкономическим сделкам.
Теги: налогиинтеллектуальная собственностьправолицензиидоговоры
Хабы: Блог компании АйТи-Лекс Финансы в IT
Всего голосов 31: ↑30 и ↓1 +29
Комментарии 40
Комментарии Комментарии 40

Похожие публикации

Лучшие публикации за сутки

Информация

Дата основания
Местоположение
Россия
Сайт
www.it-lex.ru
Численность
2–10 человек
Дата регистрации

Блог на Хабре