Налог на Гугл: разворот на 180°

  • Tutorial
image

Google и Apple внесли поправки в договоры с разработчиками программного обеспечения. Кто теперь должен платить НДС с услуг в электронной форме?


Ровно год назад мы разместили на Хабре две статьи об особенностях уплаты разработчиками налогов при работе с площадками Google и Apple: Налоги при продаже приложений и рекламы Google и Какие налоги нужно платить при выводе доходов от приложений в Apple iTunes.

С тех пор обе компании изменили свой подход к уплате НДС при продаже приложений российских разработчиков на прямо противоположный и внесли соответствующие поправки в свои контракты. Поэтому пришло время обновить информацию и снова погрузиться в тему «налога на Гугл».

Под катом мы расскажем вам на примере последнего юридического заключения чем грозит новый подход интернет-гигантов к уплате НДС рядовым разработчикам.

Тема заключения: «Вопросы взимания НДС с реализации услуг в электронной форме».
Рассмотренный кейс: компания занимается разработкой мобильных приложений, которые распространяет через iTunes Apple и Google Play. Получает 70% за минусом агентского вознаграждения. Платит НДС с 30% комиссии площадки в качестве налогового агента. Применяет налоговый режим УСН, но планирует переход на общую систему налогообложения (ОСНО) в связи с ростом объема годовой выручки. В связи с этим возникают вопросы о необходимости уплаты НДС со всей суммы реализации через площадки Google и Apple, поскольку в последней редакции контрактов прямо указано, что площадки не платят НДС за российских разработчиков.

Для многих последняя новость может быть неожиданностью, но Apple поменяло Apple Developer Program License Agreement 04 июня 2018 года, а Гугл внес соответствующие поправки в Соглашения Google Play о распространении программных продуктов еще раньше – 26 февраля 2018 года.

Разберемся, чем грозят данные поправки российским разработчикам на ОСНО.

1. Договорные условия реализации на площадке iTunes Apple


По условиям радела 2 Дополнения А (Exhibit A) к Лицензионному договору об использовании Программы для разработчиков компании Apple (Apple Developer Program License Agreement), компания Apple действует в качестве комиссионера при предложении к продаже и загрузке Лицензированных приложений Конечными пользователями, которые находятся в России. При этом в названном разделе содержится прямое разъяснение, что в целях указанного Договора «комиссионер» означает агента, который совершает действия и заключает сделки от своего имени, но в интересах другого лица, как в основном определено во множестве систем гражданского законодательств.

При загрузке приложений Конечными пользователями с местом нахождения в иных юрисдикциях компания Apple может действовать в качестве поверенного по договору поручения. Список таких стран также содержится в Дополнении А к Договору с компанией Apple.

Согласно п.1 ст.1005 ГК РФ, по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Таким образом, права по сделке компании Apple с российским лицом возникают у компании Apple. Разработчик, выступающий в качестве принципала на основании Приложения 2 к Лицензионному договору об использовании Программы для разработчиков компании Apple (Apple Developer Program License Agreement Schedule 2), не считается стороной сделки, заключаемой компанией Apple от своего имени, хотя бы и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению.

С учетом этого в разделе 1 Дополнения В (Exhibit B) к Договору указано, что компания Apple взимает и перечисляет в компетентный налоговый орган налоги, описанные в Разделе 3.2 Приложения 2 (Schedule 2) с продаж Лицензированных приложений Конечным пользователям, которые находятся в России.

Однако при этом сделана оговорка, что данные условия применяются к разработчикам, которые не являются резидентами России. Apple не исчисляет и не уплачивает налоги за разработчиков с местом нахождения в России, и такие разработчики самостоятельно отвечают за исчисление и уплату таких налогов, которые могут требоваться по условиям национального законодательства.

Иными словами, на продажу приложений разработчиков из России не распространяются положения ст.174.2 НК РФ, поскольку отсутствует реализация услуг в электронной форме со стороны иностранной организации (Apple в данном случае представляет интересы российского лица в качестве агента).

Таким образом, для определения налоговых обязанностей российского разработчика нужно руководствоваться иными положениями НК РФ, исходя из предмета сделки, заключаемой с Конечным пользователем.

На основании ст.1000 ГК РФ на разработчика как комитента возлагается обязанность принять от комиссионера все исполненное по договору комиссии и освободить комиссионера от обязательств, принятых им на себя перед третьим лицом по исполнению комиссионного поручения.

Согласно Договору с компанией Apple, сделки с Конечным пользователем заключаются на условиях Лицензионного договора разработчика с Конечным пользователем, которые изложены в Дополнении Е (Exhibit A) в виде стандартных правил лицензирования приложений либо в виде текста, предоставляемого разработчиком компании Apple при загрузке такого приложения на площадку. Поэтому Конечный пользователь приобретает и осуществляет последующее использование программного обеспечения по Лицензионному договору.

Таким образом, когда Apple действует в качестве комиссионера, разработчик как комитент принимает оплату и освобождает компанию Apple от обязательств по Лицензионному договору, заключенному Apple с Конечным пользователем.

Когда компания Apple действует в отношениях с Конечными пользователями, местом нахождения которых не считается территория России, в качестве поверенного (т.е. сделки заключаются от имени и за счет разработчика – принципала), разработчик также приобретает права и обязанности по Лицензионному договору с Конечным пользователем.

С учетом этого, разработчик на ОСНО освобождается от уплаты НДС с суммы реализации права использования программ для ЭВМ и баз данных по лицензионному договору на основании пп.26 п.2 ст.149 НК РФ (реализация по месту нахождения покупателя на территории России) либо пп.4 п.1.1. ст. 148 НК РФ (реализация по месту нахождения покупателя за пределами территории России).

2. Договорные условия реализации на площадке Google Play



Использование Google Play, приложений (включая приложения для Android с мгновенным запуском), игр, музыки, фильмов, книг, журналов или другого цифрового контента и служб (далее – Контент) регулируется Условиями использования Google Play и Условиями использования Google (далее – Условия использования) (совместно именуемыми Условия).

В соответствии с положениями раздела 3 Условий использования Google Play, договоры на приобретение Контента [не принадлежащего Google] заключаются конечными пользователями с поставщиком Контента (далее – Поставщик), в том числе в случаях, когда Google Commerce Limited выступает агентом Поставщика.

На основании п.3.3 Соглашения Google Play о распространении программных продуктов (далее – Договор с Google) разработчик выступает в качестве принципала, а компания Google, выступает в качестве агента разработчика, и является официальным продавцом Продуктов, продаваемых или предоставляемых пользователям из стран Европейской экономической зоны (ЕЭЗ). При этом разработчик является официальным продавцом Продуктов, продаваемых или предоставляемых всем остальным пользователям.

С учетом этого по Договору с Google, при продаже Контента в странах ЕЭЗ Google выступает в качестве комиссионера, а во всех остальных случаях — в качестве поверенного по договору поручения.

Таким образом, в случае приобретения Контента пользователями в России и других странах, не входящих в ЕЭЗ, права и обязанности по сделке с такими пользователями возникают непосредственно у Поставщика. По сделкам с пользователями в ЕЭЗ права и обязанности возникают у Google Commerce Limited с последующей их передачей поставщику, действующему в качестве комитента по Договору с Google.

На основании этого в п. 3.4 Договора с Google установлено, что для Продуктов, продаваемых в ЕЭЗ и в странах из этого списка [включая Россию], компания Google определяет, облагается ли Продукт Налогом, и если это так, то Google, Партнер по обработке платежей или Уполномоченный провайдер собирают и выплачивают соответствующим налоговым органам Налоги с продажи Продуктов пользователям. Компания Google может периодически изменять список таких стран и регионов, предварительно уведомив разработчика об этом. Для Продуктов, продаваемых в других странах и регионах, разработчик обязуется самостоятельно выяснить, облагается ли Продукт Налогом, и уточнить ставку Налога. Кроме того, разработчик несет ответственность за уплату Налогов в соответствующие налоговые органы. Все Налоги вычитаются из цены продажи реализованных Продуктов, а остаток (цена продажи за вычетом Операционного сбора и применимых Налогов) выплачивается разработчику.

С учетом того, что уплата НДС предусмотрена при реализации услуг в электронной форме иностранной организацией (ст.174.2 НК РФ), Google специально оговаривает в указанном списке различные правила уплаты российского НДС для резидентов и нерезидентов РФ, согласно которым разработчики из России самостоятельно несут ответственность за расчет и уплату НДС при покупке приложений и контента в Google Play Маркете пользователями из России, в остальных случаях Google несет ответственность за расчет и уплату НДС в размере 18% за весь платный контент, приобретенный в Google Play Маркете пользователями из России.

Как указано выше, данная позиция представляется нам обоснованной в связи с тем, что в первом случае реализация осуществляется резидентом России, а во втором – иностранной организацией.

Однако предметом такой реализации являются предоставление права использования программ для ЭВМ и баз данных по лицензионному договору, поскольку в п.5.3. Договора с Google прямо установлено, что разработчик предоставляет пользователю неисключительную и действующую по всему миру бессрочную лицензию на выполнение, показ и использование Продукта.

Там же предусмотрено, что разработчик может по своему желанию заключить отдельное Лицензионное соглашение с конечным пользователем (EULA) на использование Продукта разработчика, которое будет регулировать права пользователя в отношении Продукта. Однако при возникновении спорных ситуаций настоящее Соглашение будет иметь приоритет.

С учетом этого при продаже ПО пользователям с местом нахождения в России подлежат применению положения пп.26 п.2 ст.149 НК РФ (реализация по месту нахождения покупателя на территории России) об освобождении от уплаты НДС. В остальных случаях необходимо руководствоваться условиями пп.4 п.1.1. ст. 148 НК РФ (реализация по месту нахождения покупателя за пределами территории России) об отсутствии обязанности исчисления НДС в связи с тем, что местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации.

3. Выводы по результатам рассмотрения


При распространении ПО российских разработчиков через площадки Apple и Google российский НДС не уплачивается по следующим причинам:

1. Разработчики с местом постоянного нахождения в России не подпадают под определение иностранных организаций, оказывающих услуги в электронной форме, т.е. не должны платить НДС по ст.174.2 НК РФ с реализации «услуг в электронной форме».

2.Иностранные площадки, в свою очередь, не включают российский НДС цену для конечного пользователя и не берут его «сверху» поскольку выступают в качестве посредника для продавца и покупателя, т.е. это не их «реализация».

3 Разработчики в опять же не должны платить НДС с суммы реализации прав по лицензионным договорам на ПО.

Вот такой простой алгоритм решения налоговой головоломки!

Тема уплаты НДС с продаж (услуг) внутри приложений будет рассмотрена нами в следующей статье. До скорой встречи!

Источник
Поделиться публикацией

Комментарии 46

    –2
    Какой НДС на лицензию на использование программного обеспечения??? Вы налоговый кодекс читали?
      +2
      Похоже, вы не дочитали статью до конца. В случае реализации прав на ПО по лицензионному договору у российского разработчика на ОСНО есть 2 основания для освобождения от НДС:
      1) При продаже лицензии резиденту РФ — это пп.26 п.2 ст.149 НК РФ (освобождение от НДС лицензии на ПО);
      2) При продаже лицензии нерезиденту — пп.4 п.1.1. ст. 148 НК РФ (реализация по месту нахождения покупателя за пределами территории России).
      В статье об этом прямо написано.
        +3
        И в чём тогда предмет обсуждения?
          +1
          Спасибо за интересный вопрос!
          Дело в том, что Гугл и Эппле прямо указали в новой редакции контрактов, что теперь обязанность уплаты НДС возлагается на российских разработчиков, которые должны руководствоваться в данном вопросе требованиями российского налогового законодательства.
          Площадки платят НДС только при продаже российским пользователям ПО, реализуемого иностранными разработчиками. Для вас очевиден ответ, что российские разработчики не должны уплачивать в данном случае НДС? Для многих данный вывод совсем не очевиден.
          Например, не все разработчики используют собственное Лицензионное соглашение для конечного пользователя. Его нужно размещать на странице приложения при загрузке или в самом приложении. Вы знакомы со стандартными условиями Гугл о предоставлении пользователю лицензии? Полагаю, что нет. Так вот: оно состоит из одного пункта, который российская налоговая никак не сможет квалифицировать как лицензионный договор с пользователем. У Apple такие же «куцые» стандартные условия EULA, которые применяются по дефолту в случае, если разработчик не разместил собственный текст.
          К роме того, есть проблема in-app purchase в условно-бесплатных приложениях. Вы уверены, что покупка контента или внутренней валюты регулируется лицензионным соглашением?
          Удивляет с какой легкостью вы решили, что освобождение от НДС реализации прав по лицензионному договору распространяется на все случаи продаж через площадки. Опираясь на свой опыт я бы пришел к противоположному выводу, поскольку наличие у разработчика валидного лицензионного соглашения на приложение скорее исключение, чем правило.
            0
            Если у разработчика нет письменного договора с покупателем (например, в форме eula), то как вы ему предлагаете вообще вести дела с налоговой службой?
              0
              Это следует понимать так, что 1) у разработчиков есть EULA, которое 2) описывает порядок предоставления платных лицензий на ПО или 3) отнесение внутренних покупок к дополнительным лицензиям?
              Хотелось бы верить! К сожалению, большинство даже не знают, что можно и нужно использовать собственный EULA при продаже приложений на маркетах.
              +1
              А чем вам так не нравится дефолтное EULA от Apple?
              Его предмет вполне соответствует предмету лицензионного договора. В большинстве случаев этого достаточно.
                +1
                В российском праве для признания лицензионного договора заключенным необходимо согласование в нем существенных условий, к которым относятся: 1) способы использования и 2) размер вознаграждения или порядок его определения (для платных лицензий).
                Где вы видите данные условия в стандартном EULA от Apple? Не говоря уже о том, что в нем никак не объясняется почему используемые в приложении контент и прочие дополнительные сервисы относятся к ПО. В противном случае нет оснований для освобождения лицензии на них от НДС.
        +1
        Мне кажется, что тема именно «налога на гугл» не раскрыта, потому что вся суть этого «налога» сводилась к уплате НДС в качестве налогового агента за услуги, оказываемые иностранным лицом российскому ИП или юр. лицу.
        А вы в этой статье раскрыли вопросы налогообложения НДС реализации прав на ПО.

        Но в любом случае, интересно почитать ваше мнение относительно In-App purchase. Мне кажется, там есть определенный простор для творчества :)
          0
          Данная статья написана в дополнение к предыдущим (см. вступление). Зачем повторяться?
            +3
            Тогда вопрос — зачем такой громкий заголовок, не очень относящийся к содержанию? :)
            Я то думал, вы отразите ваше мнение относительно перспектив «налога на гугл» с 01.01.2019, который вроде как утрачивает свою актуальность для налоговых агентов (Федеральный закон от 27.11.2017 N 335-ФЗ), а с другой стороны, Apple и Google пока не особо стремятся его платить в бюджет самостоятельно.

            PS. Не сочтите за дерзость, но подкину вам еще одну идею для публичного освещения: необходимость и порядок применения ККТ разработчиками, распространяющими ПО через AppStore и Google Play. Лучше, если ответом на этот вопрос будет «не обязаны» :)

            PPS. Но в любом случае спасибо за Ваши старания, т.к. характер деятельности разработчиков, публикующихся в Google Play и AppStore является «необычным» для наших налоговых органов, привыкших собирать налоги с «купил-продал».
              0
              Тема снятия с разработчиков обязанности по уплате НДС с комиссии иностранных площадок не нова, ее не раз уже обсуждали, в т.ч. на Хабре.
              По применению ККТ в свое время тоже писали юридическое заключение. Попробуем поделиться своим мнением в рамках отдельной статьи.
          +9
          Честно, я не понял. Я физ.лицо. Платить что-то должен?
            0
            Если аккаунт на физика без открытия ИП, то НДС не платится ни с продаж ПО, ни с комиссии площадок. Только НДФЛ с поступлений. См. предыдущие статьи. Там все подробно расписано.
            +11
            Поддерживаю предыдущего оратора. Можно перевести с юридического на русский?
              –1
              Читайте выводы ;)
              +2
              Брр! Тут же не юристы сидят сплошные. Такое ощущение, что какой то договор читал, а не статью. Кто это раскурил — тут что то есть про налоги с гугловой рекламы (adsense)?
              0
              Спасибо за статью! В следующей статье (или в ответ на этот комментарий) обязательно расскажите про покупки App-Purchase где ИП по УНС, нужно ли платить НДС с тех 30% коммисии Google (когда покупатели из ЕС и вне ЕС).
                0
                Не важно где покупатели и на какой налоговой системе ИП, с комиссии площадок нужно платить НДС до 2019 года.
                  0
                  То есть все выводы с 1 января 2019 НДС не платится ни с какой суммы (ни с 30% ни с 70%), тем более для УСН. Верно?
                    0
                    Разработчик не платит НДС с сумм реализации, если на пользование приложения есть EULA. С комиссии не платит с 2019, т.к. данная обязанность будет выполняться Гугл. С учетом последнего момента сумма комиссии может вырасти на 20% российского НДС.
                      0
                      >данная обязанность будет выполняться Гугл

                      А если не будет? Если гугл не будет платить НДС? Или не гугл, а, скажем, Upwork?
                        0
                        Разработчиков это не должно больше волновать.
                          0
                          Если Apple больше не платит НДС, разработчик тоже, то кто тогда вообще платит НДС?

                          И можно второй вопрос: открыл свежайший договор с Apple на английском и не нашел пункта, что они больше не платят НДС, слово Russia встречается только один раз.
                            0
                            Вопрос о том, платит или не платит Apple НДС, никак не зависит от мнения Apple и вообще не касается разработчика. Apple по закону не может переложить эту обязанность (если она возникает) на кого-либо другого. Если мы говорим о российском НДС.
                              0
                              Не зависит. Но закон написан так, что Apple c Гугл сначала перестарховались, и изменили толкование только через год после его введения в действие. Возможно, после долгих консультаций.
                                0
                                Я хочу сказать, что это исключительная забота Apple, Google и ФНС, до которой разработчикам дела нет.
                                  0
                                  Ошибаетесь! Обязанность уплаты НДС с реализации ПО или услуг на его основе лежит на разработчике. Единственный способ отвертеться — доказать, что реализация осуществляется по лицензионному договору на ПО. Хотя раньше можно было кивнуть головой на иностранную площадку, которая переводила по собственной инициативе НДС в российский бюджет, разумеется, предварительно изъяв его из кармана российского пользователя.
                                  Сейчас площадка при продажах ПО российских разработчиков не включает НДС в цену. Поэтому, если разработчику не удастся доказать налоговой право на «льготу», нужно будет платить из собственного кармана.
                                    0
                                    Вы запутываете простой вопрос. НДС разработчиком платится с той добавленной стоимости, которую создаёт сам разработчик, если НК РФ не предусматривает освобождения его от этой обязанности. Любые действия площадки никоим образом не влияют на налоговый режим разработчика. Невозможно свою обязанность по уплате налога спихнуть по своей воле на иное лицо.

                                    Площадка зарабатывает своё, а разработчик – своё, и НДС с этих частей исчисляется и уплачивается по-разному.
                                      0
                                      Скажите это налоговой, когда она получает от Гугл НДС с добавленной стоимости зарубежных разработчиков.
                                        0

                                        Зарубежные разработчики не имеют обязанности по уплате НДС, всю добавленную стоимость создаёт в данном случае импортёр (Гугл).

                                          0
                                          Вы ВУЗ по какой специальности заканчивали?
                                            0
                                            Программное обеспечение вычислительной техники и автоматизированных систем. А Вы на какую общую сумму договоров по реализации программного обеспечения подписали?
                                              0
                                              Юристы не подписывают договоры. Не сочтите за саморекламу, но за 15 лет работы в ИТ не раз приходилось встречаться с собственными договорам, которые используют незнакомые ранее компании. Бывают случаи, что 1 клиент заказывает договор, а следом за ним приходит 2й заказчик с просьбой его проверить.
                                                0
                                                Странно. У нас в корпорации любой договор подписывает юрист.
                                      0
                                      > Сейчас площадка при продажах ПО российских разработчиков не включает НДС в цену.

                                      А это вообще не имеет никакого отношения к обязанности по уплате налога. Это просто две не связанные между собой вещи.

                                      Посмотрите, например, определение Верховного Суда РФ N 310-КГ16-10142. Несколько из другой области, но поясняет разницу между формированием цены и обязанностью по уплате НДС.
                                        0
                                        Еще как имеет. Когда вы включили НДС в цену и далее его перечисляете в бюджет, то перекладываете деньги из кармана потребителя в государственный карман. А когда вы не рассчитывали платить НДС, не включили его в цену, а платить приходится по результатам проверки, делаете вы это из своей маржи.
                                          0

                                          Откуда вы возьмёте деньги — это другой вопрос.

                                0
                                В разделе 1 Дополнения В (Exhibit B) к Договору указано, что компания Apple взимает и перечисляет в компетентный налоговый орган налоги, описанные в Разделе 3.2 Приложения 2 (Schedule 2) с продаж Лицензированных приложений Конечным пользователям, которые находятся в России.

                                Однако при этом под сносной сделана оговорка, что данные условия применяются к разработчикам, которые не являются резидентами России. Apple не исчисляет и не уплачивает налоги за разработчиков с местом нахождения в России, и такие разработчики самостоятельно отвечают за исчисление и уплату таких налогов, которые могут требоваться по условиям национального законодательства.
                                  0
                                  Это касается НДФЛ, как единственного налога, который Apple по российскому законодательству могла бы уплачивать за разработчика. Уплата никакого другого налога не может регулироваться договором, что бы в нём ни было написано.
                                    0
                                    Рад, что вы заинтересовались темой статьи. Но и здесь вы не правы: стороны вообще и не могут договориться о распределении налоговых обязанностей, т.к. это вопрос административного, а не гражданского права.
                                    Статья написана о другом. Поясняю специально для вас: Гугл и Apple больше года считали себя обязанными платить НДС за всех разработчиков (включая российских) при реализации ПО российским пользователям, а потом передумали. И российские разработчики на ОСНО наивно полагали (и продолжают заблуждаться), что платить НДС не нужно, т.к. за них это делает иностранная площадка, но оказалось, что они должны платить налоги в полном объеме. Освобождение от НДС — это вторичный вопрос, поскольку право на него дается не всем, а только тем у кого реализация (включая внутренние продажи) проходит по лицензионному соглашению с конечным пользователем.
                                    Надеюсь, вам это понятно и спор ради спора прекратится.
                                      0
                                      Вопрос тут один – причём здесь вообще мнение Гугл и Apple и “налог на Гугл”, вынесенный в заголовок статьи? Обязанность платить НДС возникает в силу положений НК РФ, о чём прекрасно известно любому бухгалтеру.
                                        –2
                                        Вам не надоело еще?
                    0

                    Российское юр. лицо использует облачные сервисы AWS, Azure, GCP. Оно же становится налоговым агентом?

                      0
                      Вопрос не по теме статьи. Да, предоставление иностранной организацией российскому пользователю в режиме реального времени вычислительной мощности для размещения информации в информационной системе относится к услугам в электронной форме. При оплате стоимости данной услуги российская организация должна удержать и уплатить в бюджет НДС. С 2019 данная обязанность возлагается на иностранную организацию.

                      Только полноправные пользователи могут оставлять комментарии. Войдите, пожалуйста.

                      Самое читаемое